研究动态 | 柯伟明《民国时期营业税制度的变迁》

 

民国时期营业税制度的变迁

 

 

 

 

从传统税制向现代税制转变是近代中国税收制度变迁的一个显著特点。本书以引自西方的营业税制度为研究对象，重点探讨民国时期营业税管理体制、征收制度、激励机制、税率和课税标准的演进，注重考察中央与地方、政府与社会围绕营业税的互动及其影响，以揭示中国税收制度变迁的路径、动力和制约因素。

 

 

 

 

 

 

作者介绍

 

 

柯伟明，广东茂名人。现任amjs澳金沙门151(中国)有限公司副教授，博士生导师。2006年6月毕业于西南财经大学，获经济学学士学位；2009年6月毕业于四川大学，获历史学硕士学位；2013年6月毕业于复旦大学，获历史学博士学位。2013年7月起在amjs澳金沙门151(中国)有限公司任教，2016年1月晋升为副教授。

 

 

 

 

 

 

 目 录 

绪论

 

第一章 营业税在国地财税体制中的变动

第一节 筹议国家营业税

第二节 开征地方营业税

第三节 营业税收归中央

第四节 营业税划归地方

小结

 

第二章 营业税征收制度的类型及其演进

第一节 营业税包征制

第二节 营业税代征制

第三节 营业税官征制

第四节 营业税简化稽征

小结

 

第三章 营业税的征管激励机制及其运用

第一节 处罚制度及其运用

第二节 罚金提奖与经费坐扣

第三节 考核制度及其适用

小结

 

第四章 营业税税率的变动及其减免纷争

第一节 中央营业税税率的变化

第二节 地方营业税税率的争议

第三节 战时营业税税率的调整

第四节 战后营业税的减免纷争

小结

 

第五章 营业税课税标准的演变及其争议

第一节 西方国家营业税的课税标准

第二节 中国营业税课税标准的演进

第三节 中国营业税课税标准的争议

小结

 

结语

 

参考文献

 

后记

 

 

 

 

 

 

内容节选

第二章 营业税征收制度的类型及其演进

营业税征收制度主要有官征制、包征制、代征制、简化稽征四种类型。民国时期营业税征收制度大致经历了从商人团体包征和代征大行其道，到逐渐由政府收回税权实行直接官征为主，再到简化稽征的演进。营业税包征制分为私商包税和团体包税两种，南京国民政府时期包征制的一个明显变化是，商人团体取代私商成为包税的主要力量。营业税代征制，除了委托商会和同业公会代征外，还有牙行代征。随着国民党政权的巩固，全国财政逐步统一，政府税收控制力得到加强，废除包税制和代征制的呼声愈加强烈，官征制成为了营业税征收制度发展的趋势。官征制的发展主要分为两个阶段：一是地方税时期的官征制，即1942年财政收支系统改革以前；二是国家税时期的官征制，即直接税接办期间。为增加税收收入，中央和地方政府对营业税官征制进行了诸多改革和调整，使其不断完善。但随着内战的爆发和扩大，政府税收的控制力下降，不得不依赖商人团体的协助，采用简化稽征的方式征收营业税。

第一节 营业税包征制

包征（又称包税、认包）是一种古老的征税制度。1989年出版的《税务辞典》将包征制定义为：“官府不直接向纳税人按规定税率征税，而是采取招标承包方式，把要征的税款数额包给当地的富商豪绅，由承包人自行确定办法，运用官府授给的征税权，向纳税人收税。”[1]笔者同时翻阅了《新编财政大辞典》《中国古代政治制度史辞典》等工具书，[2]根据这些工具书所作定义，将包征制的特征归结为三点：一是政府通过招投标的方式确定包税人或单位，一般以价高者中标；二是包税人或单位以营利为目的，通过超额征税获取承包利益（包征税额和实征税额之差）；三是包税人或单位可以凭借政府所授之权，自行确定征税办法。

在近代中国的剧变中，包税制度依然存在并发挥重要作用。作为晚清新开征的一个通过税，厘金最初只对米商征收，后来课税范围不断扩大，在征收过程中就采用了包税制。在19世纪七八十年代，包征厘金十分普遍。汉口“牙行经纪专于包揽厘金”。[3]厦门商人洪熙琛“承揽包纳洋药厘金，资本甚巨，富甲一方”。[4]台湾洋药税厘以及茶叶厘金、樟脑厘金由商人包办，每年缴纳十数万两。[5]广东洋药厘金“向归商董包抽，每年交官约银一百万两上下”。[6]至19世纪末，广东全省厘金“归七十二行商人包收包缴，通年厘金四百万两，预缴一百万两”。[7]实际上，不仅厘金，其他税捐亦多采用包税制。如台湾盐务招商包办，所有盐课按季解交，商人每年认缴30余万。[8]蒙古所产食盐营销甚旺，其盐税由商人包税。[9]包税商为了减轻负担，往往将税负含于价内转嫁于消费者承担。时人对此批评道：“任少数之豪商包认盐税，把持其利，已失之公允矣。而况，官吏倍征其税，盐商频增其价，以致平民出巨价而购贱物。”[10]

进入民国以后，军阀各自为政，战事频仍，各种税捐层出不穷，为包征制的泛滥提供了更大的空间。1912年广东烟丝捐正税和附加税经政府批准招商承办。[11]松江屠宰税正税和附加税本由征收所征收，后因附加税征收无起色，于是政府改归商人包办。[12]1917年9月，广东省筹饷局将省河、佛山、潮汕三处麻雀捐交由包商承办，年包征额4万元。[13]1921年9月，江苏省财政厅公布各县税收招商投标章程，对投标底额、保证金额以及投标、开标程序作了明确规定。[14]1924年4月，阎锡山招商承包太原屠宰税、毛皮税、煤厘、牲畜税、火柴税、包裹税、销场税、落地税等税捐。[15]1925年，江苏烟酒税局重订包税章程，将烟酒税完全承包给商人征收。[16]事实上，各地的厘金、牙税、当税、屠宰税、烟酒税以及其他杂税杂捐多采用包税制。对政府来说，实行包税制可减少征税成本和种种繁琐手续，但商人包税是以营利为目的，为获得超过包税额的收益，承包商往往不择手段，浮征、重征之事难以避免。正如时人所言：“中国之征税，往往官吏不自征，而委诸承包之人。承包之人不啻税商，税商奚能不求利于税，求利于税，是税之外有税，而苛之中更苛矣！”[17]

民国建立以后，北京政府制定的多部营业税法规均因种种条件限制而未能付诸实施。南京国民政府成立以后，重启营业税立法进程，于1931年6月13日颁布《营业税法》。税法明确规定，“营业税应由纳税者向征收机关直接缴纳，不得包揽征收。”[18]但实际上，很多省份在征收过程中均采用包税制。1931年1月27日，浙江省政府第463次会议议决施行《浙江省商人同业公会认办营业税办法》。根据该办法规定，“浙江省征收营业税由各该业同业公会呈请认办”“同业公会呈请认办本业营业税时，应由全体同行具名、盖戳，先将各户全年营业估计数及应纳税额详细开报，并须当地商会之证明”“认办以后，应推定本业领袖为代表人，对于税款之收解须完全公开”“认办时须预缴两个月税额作为押款，并觅定殷实商号负责保证；认办期间以一年为限，限内不得中途退办及减少认额”。[19]1931年2月3日，绍兴县箔庄同业公会呈文浙江省财政厅，请求批准认办江浙两省箔类营业税：“恳钧厅准将江浙两省箔类特种营业税认办一年，其税率遵照厅令，按营业额课税百分之十五，认定全年税额银二百二十二万元。甲月征起税款，限乙月五日以前尽征尽解，所有办公经费，按收入额提百分之八，于征解款内扣除，以开征日起扣足。一年为认办征额结算之期，在征收期内征不足额，当由属会照额赔补。”该同业公会承诺：“一俟奉到钧批，当即缴入绍兴中国银行支金库押款现银十七万元，驰电报告至三月十五日续缴现银十七万元，两共合计银三十四万元，按月一分计息，亦于按月报解征款时扣除。”[20]该项认办营业税办法后经浙江省政府委员会会议议决通过。在政府当局看来，同业公会认办营业税与私商认办税捐有明显差别：“该箔庄同业公会加额认办，并非专为公家增益收数，实为一般箔商纳税便利，并预筹箔工将来生计起见，一切手续均系绝对公开，与从前之商人认办税捐，包征宝解者，办法截然不同。”为加强监督和减少税收纷争，浙江省财政厅决定成立箔类营业税评议委员会：“除责成该管征收局随时监督考核外，并设立评议委员会，由厅函聘当地著有声望之人充任委员。凡关于税务上发生争议事件，由该委员会公同评判，所有经征税款，并须按月造具报告，每年编制征信录，送由该委员会复核，仍由局公布，决不使承办商人有丝毫之弊混。”[21]然而，浙江各业同业公会认办营业税遭到会计师同业公会的质疑，认为该办法有违《营业税法》的规定。浙江省财政厅复函予以解释：“营业税创行伊始，一般商民尚未养成纳税习惯，调查征收颇感困难，不得不借重商会及各业同业公会随时协助，以策进行。本厅为商民纳税便利，并免除入手时种种窒碍起见，订有商人同业公会认办营业税办法九条，提奉钧府委员会决议通过。此项办法规定，至为周密，凡同业公会呈请认办，应由全体同行具名盖戳，并经当地商会负责证明，确系出于全体公意，其各户营业估计数及应纳税额，均须详细开报，关于税款之收解，完全公开，以杜少数商人承揽包办之弊。与从前包商制度含有私人营业性质者，绝不相同，核与征收营业税补充办法第五条及营业税法第九条之规定，并无抵触。”[22]浙江省财政厅在上述解释中首先说明在营业税开征之初依赖商人团体协助征税是无奈之举，进而强调此项办法便利商民纳税，减少政府征收手续，经过了地方立法程序，而且与此前的私商包税截然不同，并未违反税法规定。

早在1923年，江苏开征卷烟营业税时就采用了招商投标方式。根据投标公告，投标地点为江苏财政厅署，投标日期为9月27日，投标分区及投标底额规定如下：上宝区62000元，扬州区30000元，南京区24000元，徐州区14000元，无锡区、常州区、苏州区、清江区各12000元，松青区9000元，嘉太昆区8000元，通崇海区7000元，吴江区、常熟区、镇江区各6000元，具体见表2-1。根据暂行章程及投标规则规定：“投标商人须有中华民国国籍，并得所在地商会证明”“投数最多者为得标人”“得标承办之商人须照本章程之每年销额解款，如解款超过定额时，由官厅予以特别奖金”“按月将各区销额考核，一次销额短至二成以外者，除撤换另予投标接充外，并将保证金没收十分之二，其销额短一成以上，暨不及一成者，归下月接续并计考核”。[23]

自1931年宣布裁厘后，江苏省政府积极筹办开征营业税，为减少设局征收的费用，财政厅拟效法浙江认税办法，以400万元包给各县商会承办：“财厅以各县设局征收，每年所耗开支为数不贷，拟与各县代表磋商，仿照浙省认税办法，由各县认缴四百万元。如得各县代表同意，不但省库每年可节省一宗支出，而各商又可免去征收手续之烦难也。”[24]江苏省政府草拟认包办法，非正式征求各县商会的意见，该办法的主要内容有：“江苏全省营业税由商会负责认办，将总税额照各县营业多寡分摊各县商会，再按各业公会及不入会同业照营业额、资本额两标准分摊汇总认缴于各该县商会，但不得以私人名义包办”“各县商会认办营业税成立后，各县征收营业税机关一律撤销免致纷扰”“全省营业税总额照预算案规定为四百万元，提出一成作为各商会征收经费，每年实缴三百六十万”“认捐订约成立后，预缴三个月税款九十万作为保证金，以后按月分缴三十万，上月之款不得逾下月五日之期限”“各商会向各业收款有拖欠不缴时，得由县政府协助催收”“起认月份应双方讨论，或即以预缴保证金九十万作为一二三月应缴之税款，以后不再发还”。[25]由该项办法可以看到，其认包程序大致是由各县商会认定税额，再分配给各业同业公会，政府撤销营业税征收机关，同时给予商会一定比例的征收费用。

1931年4月1日，镇江县商会就江苏省营业税由各县商会分认问题，召集各县商会代表来省开联席会议，镇江县商会主席于小川在报告中指出，“苏省自裁厘后，省库奇绌，亟待抵补，故于营业税之开征，有刻不容缓之势。”于小川强调：“省方拟由各县商会认办，在省方固可省去设局征收之一切开支，而商会方面亦可免去一切纷扰，并由省方草拟认办条件数条。”经各县商会代表讨论决定，“在税率根本解决以前，开征尚非其时，此项办法应暂行保留，待税率确定后再行研究。”[26]4月15日，江苏省各县商会代表在镇江再开联席会议，议决“在省政府决议开征日期之后认办”。[27]其后江苏省政府委员会第407次会议决议通过了财政厅拟订的各县营业税征收比额，其中，无锡县20万元、吴县20万元、镇江县16万元、武进县14万元、常熟县10万元、吴江县10万元、松江县12万元、南通县12万元，各县合计360万元，具体见表2-2。

既然江苏省营业税已经决定由各县商会包征，那么如何满足包额则是一个非常重要的问题。在无锡，各业同业公会赞成包认，但所报税额远未能达到既定标准，“已报会者，认额只二万元，其余未报各业，及会外各户，再连四乡在内不过四万元左右”。无锡县商会为此召集各业开会，决定“组织审查会，审查承包数额”“除常务委员钱孙卿等五人为当然委员外，再推定审查员十人……审查各业报认税率”。[28]至5月18日，吴县各业“已调查明白者只三十余业，约可纳税额二万二千余元，尚有四十余业未据查报”，后经该县营业税研究委员会开会议决，“限于二十五日以前开报，推张寿鹏、陆季皋、吴祥麟向各业接洽催报”。[29]各业所报税额与该县总认税额相距甚远，营业税局方面唯有向县商会施加压力，由县商会劝导各业增加营业税认额。[30]在此情况下，商会将营业税认办事宜推给各业同业公会，即由各业同业公会直接向营业税局认包。[31]后经各业同业公会召开联席会议讨论决定：“各业营业税以各公会认办为原则，但公会有不愿认办者亦可。惟认办之各公会，须先将本业全年营业额及认额，自行向营业税局报认，如须由商会接洽者，得代为接洽，至所认之税额，由各公会按季直接缴纳”“各业所有未加入公会之商店，以并入公会汇总转报为原则，如有实难并入者，即由营业税局自行直接办理”“无公会之商店（指未加入商会者而言）统由营业税局自行征收”。[32]如何分配各业的税额也是十分重要且非常困难的问题。6月12日，钱业代表宋友裴、金银业代表王鸿宾、茶食糖果业代表金宜安均到营业税局，与该局局长面商办法，其他各业亦纷纷前往接洽。[33]在各业的反对声中，营业税征收一再延迟。

在常州，关于各业认缴营业税问题，经县商会召集各业领袖开会商讨，由30余业认定总额达20000元，但与既定税额相距甚远。江苏省政府派员催促常州营业税局尽快解决认缴问题，“认额至少须达到七万元以上，否则只能依照征收手续办理”。6月18日，营业税局局长何开芳致函县商会“再邀集各业为最后磋商，倘各业能勉力增加，凑成五万元之数，再加以不入业之商店及乡镇约两万余元，合成七万元以上……而商家可省许多周折”。[34]县商会于6月21日下午再次召集各业领袖开会，由商会主席郭次汾报告与营业税局接洽经过，并劝各业“照认额增加二成”，但“各业代表颇多不满”，后经县长劝说，“各代表不得已，一致起立通过认额，各业认数加二成，共二万四千元，未认各业由营业税局直接办理”。[35]至填送营业税申报书时，各业同业公会又纷纷藉故请求暂缓填送：“各业申报书，仅有木业、钱业、土布业、粮食业等，尚未填送。各该业或因分呈请愿减免，或因免税关系，均经声请暂缓填送，并非故延。”[36]6月30日，常州县县长为催促协助开征营业税，召集各业领袖到县政府开会，经长时间讨论，决定实行变通办法：“由县商会整个承包全县城乡各镇商店，不论已入未入商会各业，假定承包营业税五万元，由商会于七月一日再行召集各业开会，推派赴厅代表，偕同张县长、何局长赴省，请求财政厅批准。”[37]根据变通办法，全县营业税五万元包额，“由各业认缴三万，其余两万归不入业商号及乡区直接征收”。[38]经财政厅批准之后，该县营业税局被撤销，营业税征收归财政局兼办。[39]

在安徽，经省政府委员会会议决议，蛋、茶等业营业税采用包税制。[40]1931年6月，安徽省财政厅训令各区征收营业税专员：“蛋类营业一项，已据该同业推定李瑞雲、骆荣卿等代表认办全省蛋业营业税，并照章填具志愿书及保证书到厅。业经核明照准，并委任李瑞云、骆荣卿为认办本省蛋业营业税征收处正副主任……所有各区营业税征收处，对于蛋类营业税概归认办机关征收以一事权。”[41]1933年1月初，安徽省财政厅通告招商认办茶类营业税：“凡愿认办此税者，单包皖南或兼包皖北，可于二十二年一月二十日以前来厅呈请预缴现金，最低为税额半数，余数限来年二月底缴清方能令委设局。如有二人以上呈请认办，以认额较高者为优先。如认额相同，以年比一次缴清者为优先。”[42]根据通告规定，1933年安徽省茶类短期营业税各局税额数如下：休黟局13000元，蝥源局6500元，祁门局6500元，歙县局18000元，泾太局9000元，铜石局4000元，至德局3000元，宣郞广局6000元，皖南八局合计66000元为一起总包；麻埠局25000元，霍山局8000元，管家渡兼黄栗杪局8600元，毛坦厂局9000元，两河口局4000元，八里滩局4000元，七里河局3000元，皖北七局合计61600元为一起总包。[43]

1933年8月底，安徽全省蛋类营业税认办期限即将届满，亟需重新招商承办，财政厅为此发布通告：“凡有志愿承办者，赶紧筹足现款，应于公开认办日时前三日，备具呈文，并先缴百分之五保证金来厅申请，届时方准认办，公开决定后三日内，即须照额缴款，违则将保证金没收，毋得迟延自误……计开全省蛋类营业税比额，全年比额六万元。”[44]1934年2月，安徽省茶叶短期营业税继续招商认办，财政厅发布布告称：“凡愿认办某局，应先期备具某局全比百分之五保证金，赴厅缴纳，领取申请书，届时亲自投递，当众决定，以认为额最多数为合格。一经决定，限三日内照全比预缴半数现款（保证金归入此款内扣算），其余半数，须备具殷实商保期条（注明设局前加数缴清）呈厅核委。”[45]

1931年，福建省财政厅奉令派员在厦门设局开征营业税，但“开办伊始，部定税率或与地方情形有所未合……难保无匿报情事，以是诸多阻梗”。于是税局直接与各业同业公会磋商，将部分行业营业税交由该业公会认办，如肥粉业每月认税8600元，糖油业每月认税2300元，猪牙业每月认税1720元，洋蜡烛业每月认税1600元，竹炮业每月认税400元，砖瓦业每月认税1200元，水果业每月认税2500元，乌油业每月认税700元，茶业每月认税700元，酒菜茶馆业每月认税900元，旅馆业每月认税500元，杉木业每月认税320元，毂产业每月认税50元，鱼业每月认税4200元，洋木业每月认税165元，鞋业每月认税160元。[46]据调查显示，至1936年初，福建省采用招商承办营业税的县份有福鼎、松溪、同安、南安、仙游、惠安、金门、漳浦、云霄、龙岩、宁洋、大田、连城、明溪以及厦门市，部分采用招商承办的县份有闽侯、连江、南平、古田、沙县、永安、浦城、建瓯、邵武、寿宁、晋江、莆田、永春、永化、德安、诏安、海澄、东山、漳平、长汀。[47]

根据主体的不同，包税有私商包税和商人团体包税之别，后者是以商会、同业公会的名义向政府承包税收，再将税额分配至各成员。南京国民政府时期营业税包税制的一个明显变化是，商人团体取代私商成为包税的主要力量。与私商包税旨在赢利不同，商会和同业公会包税重在维护各成员的利益，减少税务人员的苛扰，所以更受商人青睐。此外，商人团体包征不需通过招投标的方式，而是直接与政府当局商定包税额度。[48]商人团体包征制的出现和广泛运用，反映出传统包征制能够顺应社会经济的发展，具有很强的调适能力。当然，商人团体包税也存在种种问题，如将税额分配至各行业时，很容易造成行业间税负不公平，“商会认缴时，不以资本与营业额之多寡为课税标准，亦不按各类分级税率为等则，纯系按家分摊，以致有大商少出、小商多出等不公平之摊派”。[49]

商人包征的最大优势在于熟悉该行业的经营情况，了解各商的信息，其不足之处是承包商为牟取最大利益而超额征税，以致纳税人苦不堪言。南京市镇江茶叶公会认为，安徽省当局“设立变相厘金之茶叶短期营业税，其税率原订按资本额千分之十征收，今年加增为千分之十五，且招商投标，比额之巨，较诸上年超过两倍以上，超过军阀时代之茶厘捐额。”该公会推举代表陈石生、陈雨耕等九人，于1934年4月21日赴财政部请求制止安徽省征收茶叶短期营业税。[50]9月12日，上海市商会致电行政院、财政部指出：“安徽省举办之全省蛋业营业税，依旧招商认包，与营业税法第九条抵触……为尊重法令整理各省税务不得各自为政计，亟宜予以纠正……俯赐令行安徽省当局，依法将全省蛋业营业税局撤消。”[51]江北猪只营业税承包商陈果为牟取暴利而沿路设卡，将税率从千分之十提高至千分之十六，甚至千分之十八。上海市商会为此致电财政部等部门请求取消。[52]

商人团体包征营业税可减少政府直接查征的种种繁琐手续及征税成本。不过，在认捐过程中往往会出现两种情况：一是商界认额不足。如江苏吴县40余业所认营业税额为3.8万余元，远远未能达到约10万元的总认额。[53]常熟县营业税由商会以5万元向财政厅认办，但调查乡镇各商仅得3.2万余元，商会向同业公会加成征收，相差仍在1万元以上。[54]二是政府追加认额。地方政府在财政困难时常追加认额，以致引发税收纷争。1933年福建省财政厅要求厦门市各行商承包营业税“一律按原包价，月增额四成”，这遭到商会及各业同业公会的强烈反对，并酿成罢市风潮。[55]与商人包征不同，团体包征是随着商会、同业公会等具有法人资格的商人组织兴起以后才出现的一种征收方式。虽然两者都属包征制，但团体包征的主要目的不在于营利，而在于维护商人利益。

随着国民党政权的巩固，全国财政逐步统一，政府税收控制力得以加强，废除包税制度并由政府收回税权直接征收逐渐成为税收制度发展的主旋律。在1928年7月召开的第一次全国财政会议上，戴蔼庐、李权时、刘秉麟、姚咏白等财政经济专家提出“废除税收包办制案”。[56]会议代表胡庆培在提案中抨击包税制：“此种包商，非昔日之贪官污吏，即当地之土豪劣绅，集少数之资本，购取公众税收之权，为彼私人营业之具。到差以后，横征暴敛，无所不用其极。在公家每月收入有一定之常规，而彼辈取之于商民者，何止倍蓰。”[57]包税制也遭到商界的反对。1928年11月13日，中华全国商会联合会呈请行政院、立法院及财政部废除包商制：“包商乃为恶制，彼既以本求利，何所不用其极。于是而商民种种纠纷，种种痛苦，随以俱来矣。应通令全国，永远革除。”[58]在各方一再呼吁下，中央政府决定废除包税制，并得到一些地方政府的响应。1929年江苏省财政厅奉令积极整理财政，令各税局所取缔包税制，“无论何项捐税，概不取包商制度，以符议案而杜流弊”。[59]1931年2月召开的北方财政会议决议废止包税制：“从前所有包纳捐税，无论属之国家，属之地方，应一律取消，改归官家直接征收。”[60]1931年5月，上海市政府计划取消屠宰税包税制：“招商承包税收，系旧时恶制之一……将屠宰税包商制，加以撤销，自属极正当之办法。”[61]1934年前后，地方政府相继收回商人团体包征营业税之权，设立机关直接征收。[62]受此影响，牙当及屠宰等税的包征制亦纷纷被废除。河北省财政厅于1934年12月训令各县调查牙税，废除包商及改征营业税。[63]官征制取代包税制为大势所趋，但这并不意味着包税制彻底退出历史舞台。1938年5月，广西省政府委员会会议决议，“县地方捐项，由县府斟酌地方情形，划定区域，分区招商承包”。[64]很多史料显示，在抗战胜利后包税制仍屡禁不绝。[65]这说明包税制具有顽强的生命力，彻底废除包税制不能一蹴而就，而是一个漫长而曲折的过程。

 

[1]章炜编《税务辞典》，中国财政经济出版社，1989，第120页。

[2]周发增等编《中国古代政治制度史辞典》，首都师范大学出版社，1998，第278页；黄运武编《新编财政大辞典》，辽宁人民出版社，1992，第272页。

[3]《总理汉镇牙厘专局府正堂周知府衔署理汉阳督捕淸单府陈告示》，《申报》1878年5月22日，第3版。

[4]《台厦军情》，《申报》1884年12月16日，第2版。

[5]《鹭江纪要》，《申报》1886年2月18日，第2版。

[6]《稽查洋药捐数》，《申报》1887年9月27日，第2版。

[7]《论粤省包厘之善》，《申报》1900年5月29日，第1版。

[8]《论盐捐不宜招商包办》，《申报》1887年4月21日，第1版。

[9]《整顿蒙古盐务税课北京》，《申报》1906年3月9日，第3版。

[10]《论监政处坚持盐觔改售洋码之非计》，《申报》1910年7月5日，第2版。

[11]《粤议会议决烟丝盐之征库附加税》，《申报》1912年12月17日，第6版。

[12]《松江屠税经商包办》，《申报》1917年3月14日，第7版。

[13]《广东省筹饷局关于佛山等地麻雀捐由包商承收的布告》（1917年9月11日），载《中华民国工商税收史料选编》第五辑上册，第2099页。

[14]《江苏财政厅税收招商投标章程摘录》（1921年9月），载马敏、祖苏主编《苏州商会档案丛编（1919-1927）》第三辑下册，华中师范大学出版社，2009，第911-912页。

[15]《山西省太原府包税包办》（1924年4月20日），载《中华民国工商税收史料选编》第五辑下册，第3041-3042页。

[16]《烟酒局新定之包税章程》，《申报》1925年12月29日，第9版。

[17]《苛税》，《申报》1926年12月3日，第2版。

[18]《营业税法》，《法令月刊》第20期，1931年，第13页。

[19]《浙江省商人同业公会认办营业税办法》(1931 年 6月)，载《中华民国工商税收史料选编》第五辑上册，第1108-1109页；《浙江省商人同业公会认办营业税办法》，《浙江财政月刊》第4卷第6期，1931年，第15-16页。

[20]《呈报江浙箔类特种营业税由绍兴箔庄同业公会认办情形由》，《浙江省政府公报》第1144期，1931年，第7-12页。

[21]《呈报江浙箔类特种营业税由绍兴箔庄同业公会认办情形并录送该公会原呈暨绍兴商会证明书祈鉴核备案文》，《浙江财政月刊》第4卷第6期，1931年，第67-68页。

[22]《浙江省财政厅呈浙江省政府文》，《浙江省政府公报》第1314期，1931年，第2-3页。 

[23]《江苏省卷烟营业税招商投标广告》，《申报》1923年9月20日，第1版。

[24]《苏省商人讨论营业税》，《中央日报》1931年2月25日，第2张第3版。

[25]《省府草拟包办办法非正式征求同意》，《时报》1931年4月3日，第1张第2版。

[26]《苏各县商会第二次讨论营业税》，《申报》1931年4月3日，第8版。

[27]《苏各县商会第三次联会》，《申报》1931年4月17日，第8版。

[28]《无锡各业决定包认营业税》，《申报》1931年5月18日，第8版。

[29]《苏州各业认办营业税》，《申报》1931年5月19日，第8版。

[30]《各业商报认营业税》，《申报》1931年5月25日，第6版；《无锡商请增加营业税认额》，《申报》1931年5月29日，第8版。

[31]《苏州营业税将由各业认包》，《申报》1931年6月2日，第10版。

[32]《各业会议营业税办法》，《申报》1931年6月11日，第10版。

[33]《苏州营业税不日开征》，《申报》1931年6月13日，第11版。

[34]《常州认缴营业税不易解决》，《申报》1931年6月20日，第11版。

[35]《常州商会主席为营业税辞职》，《申报》1931年6月23日，第9版。

[36]《常州商会电呈认缴营业税》，《申报》1931年6月28日，第12版。

[37]《常州营业税商定办法》，《申报》1931年7月2日，第12版。

[38]《常州商会代表赴省接洽营业税》，《申报》1931年7月4日，第11版。

[39]《营业税局撤销》，《申报》1931年7月17日，第12版。

[40]《主席提议据财政厅呈为拟订商人同业认办茶麻等项营业税志愿书及保证书式请鉴核案》，《安徽财政公报》第8期，1931年，第5页。

[41]《训令各区征收营业税专员蛋业营业税已由认办机关承办各专员毋庸征收由》，《安徽财政公报》第8期，1931年，第4页。

[42]《安徽省财政厅招商认办茶类营业税通告》，《申报》1933年1月1日，第7版。

[43]《安徽省财政厅招商认办茶类营业税通告》，《申报》1933年1月8日，第2版。

[44]《安徽省政府财政厅通告》，《申报》1933年9月1日，第6版。

[45]《安徽财政厅茶业短期营业税招商认办通告一〇〇七号》，《申报》1934年2月6日，第7版。

[46]《厦门营业税开征现况》，《财政公报》第47期，1931年，第174-175页；《厦门营业税开征现况》，《工商半月刊》第3卷第15期，1931年，第12页。

[47]陈运和：《福建省普通营业税之回顾与前瞻》，《闽政月刊》第1卷第3期，1937年，第7页。

[48]《苏营业税认包情形》，《新闻报》1931年7月1日，第10 版。

[49]《山西财政厅关于本省营业税改划区设局直接征收致财政部呈》(1936年8月20日)，载《中华民国工商税收史料选编》第五辑上册，第3048-3049页。

[50]《茶商请愿财部制止皖省苛征》，《申报》1934年4月22日，第8版。

[51]《市商会电请纠正皖省蛋业营业税》，《申报》1934年9月13日，第11版。

[52]《商会电财政部等请取消猪只营业税》，《申报》1935年7月11日，第10版。

[53]《各业商报营业税》，《申报》1931年5月25日，第6版。

[54]《营业税不足包额请再减低》，《申报》1931年8月21日，第12版。

[55]《厦门罢市一瞥》，《申报》1933年2月20日，第7版。

[56]《七八日提案付审查》，《申报》1928年7月9日，第20版。

[57]《遴选征收人才取消包商制度案》（1928年7月），载《中华民国工商税收史料选编》第一辑上册，第1040页。

[58]《全国商会请修改印花税法》，《申报》1928年11月14日，第14版。

[59]《苏财厅废除包商征税制》，《申报》1929年8月25日，第12版。

[60]《北方财政会议延期》，《申报》1931年2月11日，第9版。

[61]《官商对于屠宰税问题意见不同》，《申报》1931年5月15日，第14版。

[62]柯伟明：《在传统与现代之间：再论南京国民政府时期的营业税征收制度》，《中国经济史研究》2013年第4期。

[63]《冀财厅调查各县牙税》，《申报》1934年12月24日，第7版。

[64]《广西省各县地方捐项招商承包投筒办法》（1938年5月25日），载《中华民国工商税收史料选编》第五辑下册，第2194页。

[65]《印花税收禁止包征勒派》，《江苏直接税通讯》第12期，1947年，第3页；《浙省决整顿税务，废除各地包税制》，《申报》1947年8月21日，第5版。

 

编辑 | 方子潇

初审 | 柯伟明老师

审核 | 安东强老师

审核发布 | 龙波老师